העברת נכס לקרוב ללא תמורה היא מעשה נדיב מצד אחד, אך מנגד עשויה לגרום לצמצום משמעותי של תשלומי מיסים. אין לצאת מנקודת הנחה שרשויות המס יראו בכך פעולה שנעשתה במישור הפרטי, כל שכן כאשר ההעברה נעשית למטרות חיסכון במס בלבד.
במקרים מסויימים ניתן לראות במתנה עסקה פיקטיבית. קיימים בחוק ובפסיקה מספר פרמטרים שמטרתם לבחון האם מדובר במתנה שניתנה בתום לב, או לחילופין מתנה שכל מטרתה להימנע ממס, ולעיתים להסוות פעילות עסקית רווחית בכובע של עסקה במישור הפרטי-הוני.
פסק הדין בעניין יצחק בובליל נגד מנהל מע"מ עכו בבית המשפט המחוזי בחיפה ממחיש את הסוגייה. בשנת 1999 זכה בובליל (המערער), אב לחמישה ילדים בגירים, בפרס של 12 מיליון ₪ בלוטו. בעקבות זכייתו רכש מספר נכסי נדל"ן, שחלקם הועברו לילדיו ללא תמורה כמתנה. נכסים אלה נמכרו על ידם לצד שלישי כשהם פטורים מתשלום מס, בהתאם לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה). כספי התמורה עבור מכירת הדירות הועברו למערער.
כחלק ממבצע ארצי של רשות המיסים בתחום הנדל"ן אותר המערער כמי שרשומות על שמו עסקאות רבות במקרקעין. משרדי מע"מ קיבלו החלטה לפיה פעילותו מהווה פעילות עסקית ועליו להירשם כעוסק לעניין מע"מ לפי סעיפים 52 ו -54 ולשלם מס בהתאם. המערער טען כי מכירת הדירות מהווה מכירה הונית בידי אדם פרטי.
בית המשפט נתן את דעתו בפסק הדין בהתייחס לשאלה מהי "עסקה" לפי סעיף 1(1) לחוק מע"מ, וכן בהתייחס למספר מבחנים שנקבעו בעבר בפסיקה:
- טיב הנכס – בית המשפט הוציא מכלל הנכסים נשוא הדיון נכסים אשר ראה בהם כנכסים מובהקים לשימוש אישי, כדוגמת נכסים שנרכשו טרם הזכייה בלוטו ובית המגורים. לעומת זאת, התייחס בית המשפט לשני נכסים עיקריים שכללו זכויות בנייה נוספות אשר נוצלו עד תום להקמת בניינים ומכר דירות, דבר העולה בקנה אחד עם מבחן נוסף, הלא הוא מבחן השבחת הנכס.
- מבחן התדירות ומספר העסקאות – ככל שתדירות הפעולות גבוהה יותר, הרי שאופי הפעילות נוטה לאופי עסקי. בין השנים 2012 -2017 ביצע המערער 17 עסקאות מכירה, כמות לא מבוטלת של עסקאות ביחס לפרק הזמן המדובר. כמו כן צוין בפסק הדין לעניין זה כי המבחן אינו תקופת ההחזקה בנכס, אלא השנים שבהן שימש למגורים, כלומר לאחר סיום הבנייה או ההשבחה.
- מבחן ההיקף הכספי של העסקאות – בחינת ההיקף הכלכלי האובייקטיבי, הנגזר ממהות העסקה ונסיבותיה. במסגרת מבחן זה אין לבדוק מכירה או רכישה בודדת, אלא ראייה רחבה כוללת על סך הנכסים וההיקף הכספי הנגזר. בענייננו, על אף שכל דירה נמכרה במחיר נמוך יחסית ממחיר השוק, סך הרווח שצמח למערער עמד על כ-10 מיליון ₪, דבר המעיד גם הוא על פעילות עסקית.
- מבחן משך ההחזקה – כאמור לעיל, משך ההחזקה יימנה מיום סיום הבנייה והשבחת הנכס. במקרה שלפנינו נעשו סבבי מכירה קצרים, מדי שנתיים, בכל פעם שהיו זכאים לפטור ממס לפי החוק דאז. גם התנהלות זו מצביעה על פעולה בעלת אופי עסקי.
- מבחן אופי המימון – רכישת נכס באמצעות מימון חיצוני, כדוגמת משכנתא, מעידה על רכישה הונית לטווח ארוך, ואילו הלוואה קצרת מועד מצביעה על אופי עסקי. במקרה זה בית המשפט לא בחן את הסוגייה, היות שמימון הנכסים הגיע מזכייתו של המערער בלוטו.
- מבחן ייעוד התמורה – הרווח ממכירת הדירות על ידי הילדים חזר למערער והאחרון השתמש בו על מנת להמשיך בעיסוק הנדל"ני, דבר המעיד על האופי העסקי של פעילותו.
- מבחן הבקיאות והמומחיות – טרם זכייתו בלוטו לא עסק המערער בתחום הנדל"ן, אך בפסיקה נקבע שהמומחיות והבקיאות אינן חייבות להיות אישיות ויכולות להיות שילוחיות, כמו במקרה שלפנינו. המערער נעזר בשירותים נרחבים של יועצים בקשת רחבה של תחומים, ומאחר שבנה ומכר רבות צבר בעצמו ניסיון בתחום.
- קיומו של מנגנון עסקי – המערער עמד במבחנים הדרושים לקיומו של מנגנון עסקי בתחום הנדל"ן, קרי העסקת יועצים, עורכי דין וקבלנים. כל זה נעשה באופן אקטיבי ומודע.
- מבחן העל – זהו מבט ממעוף הציפור על נסיבות המקרה בכללותן. הדבר מוביל בבירור למסקנה שלמערער עסק של יזמות נדל"ן וכי מאחורי פעילותו עומדת חשיבה עסקית מתמשכת ושיטתית.
לאור בחינת המבחנים בראייה נסיבתית של כל מקרה ומקרה, ולאחר שיקול מצטבר של מבחני העזר והאיזון ביניהם, תוך התבוננות על התמונה העובדתית בכללותה והתייחסות לנסיבות מסוימות, שכאשר יחולו על מבחן אחד ימשכו לכיוון עסקי, ואילו החלתן על מבחן אחר תוביל לכיוון של פעולה הונית - הגיע בית המשפט למסקנה שלפיה יש לראות במערער עוסק. זאת על אף שהמערער טען כי כוונתו הסובייקטיבית אינה עסקית.
בית המשפט בחן מיהו בעליהן הכלכלי האמיתי של הדירות שרשם על שם ילדיו והגיע למסקנה שמאחר שהכסף הופקד בחשבון המערער, על אף העובדה שהנכסים ניתנו במתנה לילדים בגירים, אזי המערער הוא הבעלים האמיתי של הכסף.
בית המשפט שב ומדגיש כי יש לבחון את מבחני העזר בבחינה אובייקטיבית שאינה תלויה בכוונותיו או מחשבותיו הסובייקטיביות של הנישום.
מר בובליל ניסה לערער על ההחלטה בדבר רישומו כעוסק, אך נכשל. חשוב לזכור כי חלוקת הון בין קרובי משפחה היא פעולה לגיטימית, בתנאי שמטרתה אינה רק הימנעות מתשלום מס.
טעינו? נתקן! אם מצאתם טעות בכתבה, נשמח שתשתפו אותנו